«Лекс»

Вопрос 10

Ситуация

Организация заключила договор на оказание услуг с нерезидентом, не имеющим постоянного представительства в РФ.

Вопрос

Каков порядок исчисления, удержания и уплаты в бюджет НДС при заключении указанного договора? Какие документы для этого необходимы и порядок их оформления? Какая сумма подлежит перечислению в бюджет?

Ответ

В соответствии с п.п.1 п.1 ст.146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ.
Согласно пп.4 п.1 ст.148 НК РФ местом реализации  услуг признается территория РФ, если покупатель таких услуг осуществляет деятельность на территории РФ.
Местом осуществления деятельности покупателя считается территория РФ в случае фактического присутствия покупателя работ (услуг), указанных в данном подпункте, на территории РФ на основе государственной регистрации организации или индивидуального предпринимателя, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организации, места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства (если работы (услуги) оказаны через это постоянное представительство), места жительства физического лица. Положение данного подпункта применяется при предоставлении персонала, в случае если персонал работает в месте деятельности покупателя.
Документами, подтверждающими место выполнения работ (оказания услуг), являются (п.4 ст.148 НК РФ):
1. Контракт, заключенный с иностранными или российскими лицами.
2. Документы, подтверждающие факт выполнения работ (оказания услуг).
Таким образом, при оказании данных услуг возникает объект налогообложения по НДС.
Согласно п.1 ст.161 НК РФ установлено, что налоговая база при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория РФ, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, определяется налоговыми агентами как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога.
Налоговыми агентами признаются организации, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории РФ товары (работы, услуги) у иностранных лиц.
При этом налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога.
Налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога.
При удержании налога налоговыми агентами в соответствии со ст.161 НК РФ налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки 18%, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки (п.4 ст.164 НК РФ).
В соответствии с п.4 ст.173 НК РФ сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется и уплачивается в полном объеме налоговыми агентами за счет средств, подлежащих перечислению налогоплательщику.
В п.4 ст.174 НК РФ говорится, что при реализации работ (услуг), местом реализации которых является территория РФ, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, уплата налога производится налоговыми агентами одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств таким налогоплательщикам.
Банк, обслуживающий налогового агента, не вправе принимать от него поручение на перевод денежных средств в пользу указанных налогоплательщиков, если налоговый агент не представил в банк также поручение на уплату налога с открытого в этом банке счета при достаточности денежных средств для уплаты всей суммы налога.
Порядок составления счетов-фактур налоговыми агентами разъяснен в Письме МНС России от 14.04.2003г. № 03-1-08/1139/26-Н309.
В соответствии с этим документом налоговый агент, на которого возложены обязанности по исчислению, удержанию у иностранного лица и перечислению в бюджет этого налога, составляет счет-фактуру в одном экземпляре с пометкой «За иностранное лицо». Составленный счет-фактура регистрируется в книге продаж в момент фактического перечисления в бюджет суммы налога за иностранное лицо.
В книге покупок счет-фактура, составленный налоговым агентом за иностранное лицо, регистрируется в том налоговом периоде, в котором возникло право на налоговые вычеты, при выполнении условий, установленных Главой 21 НК РФ.
Право на указанные налоговые вычеты имеют покупатели - налоговые агенты, состоящие на учете в налоговых органах и исполняющие обязанности налогоплательщика в соответствии с Главой 21 НК РФ.
Положения о вычетах применяются при условии, что товары (работы, услуги) были приобретены налогоплательщиком, являющимся налоговым агентом, для осуществления операций, являющихся объектами налогообложения, и при их приобретении он удержал и уплатил налог из доходов налогоплательщика (п.3 ст.171 НК РФ).
Обобщая порядок применения вычетов (ст.ст.171, 172 НК РФ), можно выделить ряд условий, при которых налогоплательщик (налоговый агент) имеет право на применение вычета:
1. Товары (работы, услуги) приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом обложения НДС.
2. НДС фактически уплачен налогоплательщиком.
3. Подписан акт приема-передачи оказанных услуг.
4. В наличии имеются документы: счет-фактура, документы, подтверждающие уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами.
Вычет НДС в таких случаях производится в том налоговом периоде, в котором налог фактически уплачен в бюджет (Письмо Минфина РФ от 15.07.2004г. № 03-04-08/43 «О принятии к вычету НДС, уплаченного налоговым агентом»).
Начиная с налогового периода за январь (I квартал) 2004г. в соответствии с Приказом МНС РФ от 20.11.2003г. № БГ-3-03/644 применяются новые формы декларации по НДС.
Налоговые агенты обязаны представлять в налоговые органы по месту своего учета налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим месяцем, либо в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом, если ежемесячная в течение квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС не превысила 1 млн. руб. (ст.174 НК РФ).
Приказом МНС РФ от 14.04.2004г. № САЭ-3-23/286а утверждена новая форма Налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов.
Что касается налога на прибыль с доходов, полученных иностранной организацией, то согласно п.1 ст.310 НК РФ налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в РФ, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в РФ через постоянное представительство, выплачивающими доход иностранной организации при каждой выплате доходов в валюте выплаты дохода.
Таким образом, организация при выплате денежных средств за оказанные услуги иностранному партнеру, не имеющему представительства в РФ, является налоговым агентом по уплате НДС при соблюдении рассмотренных выше условий.
Стоимость услуги для целей налогообложения принимается сторонами сделки, пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.
Все первичные учетные документы должны соответствовать требованиям Российского законодательства.
В договоре об услугах, связанных с предоставлением персонала иностранного юридического лица на территории РФ может быть предусмотрена обязанность организации удержать из дохода НДС и перечислить в бюджет.
Следовательно, перечислению иностранному лицу подлежит сумма за вычетом НДС.

Главный юрист консультант
ЗАО «АФ «АудитСибМаш» КГ «Лекс» Орлова Е.Л.
от 18.05.2006г.